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淺論稅務機關在實施《行政許可法》中的正確定位
淺論稅務機關在實施《行政許可法》中的正確定位馬永平
舉國關注的《中華人民共和國行政許可法》（以下簡稱《行政許可法》）已于2004年7月1日起開始施行，這是我國社會主義民主法制建設中的一件大事�！缎姓S可法》是繼國家賠償法、行政處罰法、行政復議法之后又一部規(guī)范政府行政行為的重要法律。《行政許可法》的實施，是規(guī)范設立、實施行政許可的需要，是深化行政審批改革的需要，是適應加入WTO規(guī)則新形勢的需要。它所確立的諸多原則和制度是對現行行政許可制度的規(guī)范和重大改革，是對行政機關的一次新的挑戰(zhàn)。稅務機關是國家的重要經濟執(zhí)法部門，稅務行政許可是稅務行政管理中經常使用到的重要手段，因此稅務機關處于應對《行政許可法》挑戰(zhàn)的前沿。稅務機關在實施《行政許可法》中應當如何正確定位從而積極應對這場新的挑戰(zhàn)？這是我們每個稅務干部都應當認真思考的問題，本文擬就這一問題談談自己的膚淺看法。
定位一：稅務機關要做法治機關
《行政許可法》第四條規(guī)定，設定和實施行政許可，應當依照法定的權限、范圍、條件和程序。該規(guī)定要求行政機關在設定、實施行政許可過程中必須依法辦事，使行政機關行政審批活動完全建立在合法的基礎上。這就是行政許可法確立的法治原則。法治原則是現代法治國家行政活動的一條最基本的原則，也是政治文明的一個突出標志。具體到稅務機關，在貫徹行政許可法治原則上，應當做到以下幾點：第一，稅務行政許可設定法定。根據《行政許可法》規(guī)定，國家稅務總局制定的部門規(guī)章無權設定行政許可，這是貫徹《行政許可法》法治原則的前提。第二，稅務行政許可事項法定。目前僅限于6項，即：指定企業(yè)印制發(fā)票，對發(fā)票使用和管理的審批，對發(fā)票領購資格的審批，對增值稅防偽稅控系統最高開票限額的審批，建立收支憑證粘貼簿，進貨銷貨登記簿或者使用稅控裝置的審批，印花稅票代售許可。除此外，不得對其他審批事項實施稅務行政許可。第三，稅務行政許可的實施機關法定。根據國家稅務總局《關于實施稅務行政許可若干問題的通知》規(guī)定，“稅務行政許可的實施機關由具有行政許可權的稅務機關在法定權限內實施，各級稅務機關下屬的事業(yè)單位一律不得實施行政許可”。就目前保留的6項稅務行政許可來看，實施機關主要有4類：第一類為總局或者省級稅務機關，如指定企業(yè)印制發(fā)票；第二類為主管稅務機關，例如，對發(fā)票使用和管理的審批、對發(fā)票領購資格的審核。第三類是縣級以上稅務機關，如建立收支憑證粘貼簿，進貨銷貨登記簿或者使用稅控裝置的審批；第四類為當地稅務機關，例如印花稅票代售許可。按照法治原則的要求凡規(guī)定了由省級稅務機關實施的行政許可，縣市級就不得實施該行政許可。此外，沒有法律、行政法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，上級機關也不得將自己實施的行政許可委托下級稅務機關行使。第四，程序法定。稅務行政許可的申請、受理、審查、決定、聽證、審批與延續(xù)、辦理時限等都必須遵守《行政許可法》的規(guī)定。
定位二：稅務機關要做有限機關
有限機關與法治機關是一脈相承的，有限意味著行政權力不能無限膨脹，而應受到限制和約束。從某種程度上說，法治的歷史就是不斷限制政府權力而還權利于老百姓的歷史。因此，筆者認為，《行政許可法》要求行政機關做有限機關就是從三個方面限制行政權入手的：一是以立法限權。(m.htc668.com)我們知道，立法是對權利（權力）、義務的第一次分配，通過法律這種最權威最有效的分配方式，從而實現社會的動態(tài)平衡。根據《行政許可法》規(guī)定，部門規(guī)章無行政許可設定權。國務院各個行政部門承擔著主要的日常行政工作，《行政許可法》將部門規(guī)章排除在行政許可的設定權外，是立法在權力分配上限制權力的表現。二是以權力制約權力�！缎姓S可法》第10條、第60條規(guī)定縣級以上人民政府對行政機關、上級行政機關對下級行政機關的監(jiān)督檢查制度，是權力制約權力的典型反映。三是以權利制約權力。首先，在設定行政許可上，法律規(guī)定的6類可以設定許可的事項，如果通過公民、法人或者其他組織、市場競爭機制、行業(yè)組織、中介機構、事后監(jiān)督能決定、調節(jié)、自律管理或者解決的，也可以不設定行政許可。其次，地方性法規(guī)和省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)章，不得設定應當由國家統一確定的公民、法人或者其他組織的資格、資質的行政許可；不得設定企業(yè)或者其他組織的設立登記及其前置性行政許可。最后，《行政許可法》確立的有關聽證案卷排他性原則、許可變更中行政機關不作為視為同意、即時告知制度、依法補償制度、監(jiān)督檢查不影響納稅人的生產經營制度、許可原則上不收費制度、利害關系人的聽證申請權和行政許可的申請撤銷權等都是以公民、法人或者其他組織的權利制約行政機關權力的反映。可以說，《行政許可法》是一部放松規(guī)制的法律，其立法宗旨就是行政限權，而將更多的自主權還給行政管理相對人。具體到稅務機關，目前國務院只確認了6類稅務行政許可，除此外稅務機關無權實施稅務行政許可，換言之，稅務機關在實施行政許可時其權力是十分有限的。所以對納稅人的其他非許可性審批要本著尊重納稅人權利，實行從簡從快的原則，并力求壓縮稅務行政裁量權，力爭對符合條件的納稅人實現行政審批零裁量。
定位三：稅務機關要做誠信機關
我們知道，市場經濟是法治經濟。在市場經濟條件下，為了保證交易穩(wěn)定性、安全性，法律均要求市場主體要講求誠信，為此，誠信原則成為了我國民法的“帝王條款”。然而由于我國行政法治歷史較短，長期以來，行政機關自認為其法律地位高于行政相對人，故一直強調相對人要誠信守法，而對自己是否需要誠信執(zhí)法只字不提，這反映在稅務部門，過去我們在宣傳稅法時，一直要求納稅人要誠信納稅，要怎么怎么辦，而對自己執(zhí)法時該怎么怎么辦，如何確保誠信執(zhí)法避而不談。伴著中國行政法治化的進程，我國《行政許可法》第一次以法律的形式確立了行政機關的誠信原則，也就是我們常說的信賴利益保護原則。該原則主要體現在《行政許可法》的第八條和第六十九條中。該法第八條規(guī)定：“公民、法人或者其他組織依法取得的行政許可受法律保護，行政機關不得擅自改變已經生效的行政許可。行政許可所依據的法律、法規(guī)、規(guī)章修改或者廢止，或者準予行政許可所依據的客觀情況發(fā)生重大變化的，為了公共利益的需要，行政機關可以依法變更或者撤回已經生效的行政許可。由此給公民、法人或者其他組織造成財產損失的，行政機關應當依法給予補償”。《行政許可法》第六十九條對行政機關撤銷行政許可的行為，規(guī)定了“可以撤銷”、“應當予以撤銷”、“不予撤銷”。這二條規(guī)定標志著信賴利益保護原則在我國法律中得到了確認，有利于構筑誠信政府，樹立法律的信仰。我國法律首次確認信賴利益保護原則，將更多遵循社會公益和行政權力之間的利益制衡。對于稅務機關來說，要講求誠信需要考慮三個方面的因素：一是考慮撤銷行政許可決定對相關各方利益的影響，當撤銷行政許可可能對公共利益造成重大損害的，不予撤銷；當被許可人以欺騙、賄賂等不正當手段取得行政許可的，應當予以撤銷，但撤銷該行政許可，可能對公共利益造成重大損害的，也應當不予撤銷；當撤銷違法的行政許可不符合比例原則的，不應當予以撤銷；當撤銷違法行政許可不符合行政效率和保持行政法律關系相對穩(wěn)定的原則的，不應當撤銷。二是考慮稅務行政許可決定違法的性質及程度，對于程序性違法不影響行政許可決定正確性的，且通過事后補救能夠糾正行政許可程序違法的，則沒有必要撤銷行政許可決定；對于行政許可申請人確實不符合許可條件的，則有撤銷行政許可的必要。三是考慮引起行政許可決定違法的原因，如果被許可人以欺騙、賄賂等手段取得的行政許可，則稅務機關應當予以撤銷，如果因稅務機關審查不嚴造成行政許可決定違法的，則要結合利益衡量原則決定是否撤銷。[1]與此相對應的是，作為誠信機關，造成行政管理相對人信賴損失還應當給予適當補償。據說，日本一家企業(yè)由于工廠煙囪太矮排放的廢氣嚴重超標被環(huán)保部門查處，同時環(huán)保部門要求該工廠將煙囪由20米加高至50米，工廠于是照辦。后來工廠發(fā)現煙囪只需要加高至30米便可達到環(huán)保質量標準，于是工廠要求環(huán)保部門賠償加高煙囪20米的費用，其理由是基于對環(huán)保部門的信賴而使自己受到不必要的損失，后來環(huán)保部門賠償了該20米煙囪的費用。在這則案例中，日本環(huán)保部門并未因賠償了工廠損失而影響了自己的名聲，反而因為誠信執(zhí)法贏得了良好的聲譽。無獨有偶，筆者曾親歷這樣一個案例，某地國稅機關要對一納稅人的違法行為實施罰款行政處罰，納稅人在聽證會上辨稱，一年前稅務機關曾對該違法行為指出過但未提出要罰款，一年后，稅務機關決定對該同一違法行為實施罰款。納稅人認為，稅務機關不能出爾反爾，應當講求誠信，對先前的不處罰行為要負一定責任。筆者認為，納稅人的辯解是很有道理的，作為稅務機關就要向日本環(huán)保部門誠信執(zhí)法的態(tài)度學習，保護納稅人的信賴利益，爭做誠信機關。
定位四：稅務機關要做效能機關
《行政許可法》第六條規(guī)定，實施行政許可，應當遵循便民的原則，提高辦事效率，提供優(yōu)質服務。此外，《行政許可法》第二十五條規(guī)定，經國務院批準，省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據精簡、統一、效能的原則，可以決定一個行政機關行使有關行政機關的行政許可權。這二條規(guī)定確立了行政許可的效能原則，所謂效能是指效率與效益兩個方面，其中效率強調執(zhí)法的迅速、準確、有效。效益強調的是執(zhí)法的合法、合理和公正，即全面地最大限度地發(fā)揮法律的正面功效，使“應然”的法律從書本上轉化為“實然”的法律。稅務機關肩負著執(zhí)法任務，必然要對眾多復雜的涉稅事宜實行管理，因而必須注重稅務行政效能，做效能機關。筆者認為，當前稅務機關要做好效能機關，就必須解決以下幾個問題：一是大力提高稅務人員素質。具有一支年輕化、革命化、知識化和專業(yè)化的素質隊伍，是做效能機關的前提條件。雖然近幾年來稅務機關大力實施能力工程培訓，著力于干部隊伍素質的提高，但干部隊伍距面向未來、面向世界的高素質的執(zhí)法隊伍的要求還有很大差距，特別是既懂稅收專業(yè)知識又懂法律知識和外語的復合型人才十分稀缺。很難想像，沒有高素質的干部隊伍，執(zhí)法水平能達到高效能。二是精兵簡政。稅務機關效能不高，很重要的一個原因就是機構臃腫，人浮于事。當前稅務機關機構存在的問題是過分追求以增加職能部門和增加稅務人員的數量來取代效能，過分追求機構和職務的上下對口，橫向相稱，重復設置各種職務，大量設置各種虛職，造成官僚主義滋生，稅務行政效能下降。三是做到職責權統一。當前稅務機關在貫徹行政執(zhí)法責任原則中存在的的一個突出問題就是職責權不對稱，存在有職無權、有權無責的普遍現象。四是改革完善目標考核機制�，F在的目標考核是以工作量為基礎的，即一年內完成若干工作任務得100分，以獎牌為主要加分因素，最終打出目標考核分以此來確定考核單位的工作業(yè)績。這種工作任務導向型目標考核體系的特征是：只注重工作數量而忽視工作質量，只注重內部評價而忽視外部評價。在該考核機制下，會存在納稅人評價很不好的稅務人員在系統內部公務員考核中可能多年被評為先進的尷尬局面，甚至出現了花錢向有關單位買獎牌的情況。筆者認為，應當以效能導向型目標考核機制來取代工作任務導向型目標考核機制。稅務機關要做效能機關，就必須要解決以上四個問題，深入開展能力工程培訓，提高培訓的廣度和深度，保證質量。進一步深化干部人事制度改革，精兵簡政，輕裝上陣，完善崗責體系，做到職責權對稱統一，在此基礎上，改革完善目標考核機制，使其由“工作任務型”向“工作效能型”轉變。
定位五：稅務機關要做責任機關
《行政許可法》確立了國家賠償責任，依法補償責任，監(jiān)督檢查責任和其他違法責任制度，可以說是確立的責任比較多的一部法律。過去行政機關習慣以“官老爺”自居，對自己的違法行為不負責任，或者是怕輸官司，丟面子，或者是輸了官司又賴官司，對行政管理相對人的合法權利持淡漠，冷視的態(tài)度。為了應對《行政許可法》的挑戰(zhàn)，行政機關必須轉變觀念，多一些責任意識，少一些權力意識。《行政許可法》的一大亮點是：除繼承了國家賠償責任制度外，還首次確立了依法補償責任制度。該法規(guī)定即使是合法行為，如果導致了相對人的合法利益損失，也可能要依法予以補償。此外，《行政許可法》另一特色是監(jiān)督檢查責任制度，過去行政機關重許可、輕監(jiān)管，將許可作為增加本部門收入的一條重要途徑，只要收了錢就對作出許可的事項不再監(jiān)督檢查，以至于多年以后，被許可人不再具備許可條件了，還在從事許可項目，特別是對于關系公共安全的許可事項是十分危險的。具體到稅務部門，對于6類許可事項要加強監(jiān)督檢查，特別是指定企業(yè)印制發(fā)票這樣的重大行政許可更是要加強檢查，對不現符合條件的要堅決撤銷許可。稅務機關要增強自己的責任心，明白權力是人民給的，行使權力是有責任的，按照法律規(guī)定稅務機關應當承擔責任的，要敢于承擔責任。稅務機關在做責任機關時，必須強化責任意識，淡化權力意識，要堅持這樣的信念：只要依法辦事了，程序到位了，再多的責任，也不怕追究。
定位六：稅務機關要做科技機關
《行政許可法》第三十三條規(guī)定，行政機關應當建立和完善有關制度，推行電子政務，在行政機關的網站上公布行政許可事項，方便申請人采取數據電文等方式提出行政許可申請；應當與其他行政機關共享有關行政許可信息，提高辦事效率。根據該條規(guī)定，稅務機關應當做科技機關。過去幾年，稅務機關按照“科技+管理”的征管工作思想，普遍確立了以納稅申報為基礎，以計算機網絡為依托，以納稅評估為監(jiān)控，集中征收，重點稽查的征管新模式。在此基礎上，也建立了稅務內部行業(yè)網，辦公自動化系統，可以說大大提高了辦事效率和質量，已有個別條件較好的稅務機關建立了網站，供納稅人查詢，但在發(fā)展較落后的中西部地區(qū)，大多數稅務機關連個電子公告屏都沒有。無論是發(fā)達地區(qū)還是落后地區(qū)同《行政許可法》要求的電子政務相比，都還具有較大的差距，體現在：當前還有大量的涉稅事宜尤其是稅務行政許可的受理是通過人工來完成的，大量的政策資料還只有依靠納稅人電話咨詢稅務機關來得到，從已建成的網站來看，普遍存在資料不全，信息更新不及時，給人感覺像是在“做秀”。全面推行電子政務后，納稅人申請行政許可時，足不出戶，在家里只要發(fā)一個E-mail就可以了，余下的事就是稅務局的了，這就是推行電子政務的好處。筆者認為，未建立網站的稅務機關當務之急就是著手建立自己的網站，并對網站進行定期更新維護，在網站上公布行政許可事項，在此基礎上，與其他行政機關聯網。此外，我們還要看到，推行電子政務雖然能給稅務行政管理相對人帶來很多便利，但電子政務需要進一步制訂相關運作規(guī)則和技術規(guī)則作保障，推行電子政務并不是一項簡單的工作，更是一個涉及稅務機關、納稅人、社會公眾、其他行政機關的多部門、多環(huán)節(jié)的系統工程。為此，稅務機關要按《行政許可法》的要求，著手制定推行電子政務的規(guī)劃、方案，并分步實施，最終實現與納稅人、社會公眾、其他行政機關的信息互動，以應對《行政許可法》的挑戰(zhàn)。
定位七：稅務機關要做陽光機關
《行政許可法》第三十條規(guī)定，行政機關應當將法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定的有關行政許可的事項、依據、條件、數量、程序、期限以及需要提交的全部材料的目錄和申請書示范文本等在辦公場所公示。這就是《行政許可法》確定的公開制度。從國外來看，很多國家都注重行政行為的公開、透明，例如，日本單獨制定了《情報公開法》（該法所稱情報，是指行政文件，是行政機關工作人員依職權制定或者取得的文件，圖畫及電子記錄等在行政機關保存的資料）。加拿大更是注重稅務行政執(zhí)法的公開，被稱為“讓稅收執(zhí)法在陽光下進行”的國家。長期以來，我國稅務行政審批，幾乎是各級稅務機關手中唯一的管理手段，以至稅務行政審批泛濫，稅務行政許可清理前，各種稅務行政性審批有近百項之多，如果說稅務機關“門難進、事難辦”是納稅人對稅務機關衙門作用譏諷的話，那么“跑斷腿、磨破嘴”則是納稅人的萬般無賴。《行政許可法》的實施，無疑使稅務機關政務公開上了一個新的層次，為稅務機關行政審批“暗箱操作”劃上了句號，也為納稅人實施有力的稅收執(zhí)法外部監(jiān)督創(chuàng)造了更好的條件。推而廣之，不單是稅務行政許可，所有的稅收執(zhí)法事項都應當公開，稅務機關應當真真切切做一個陽光機關。
定位八：稅務機關要做服務機關
稅務機關在實施行政許可過程中，還要做服務機關。筆者認為，稅務機關做服務機關是指以上法治機關、有限機關、效能機關、責任機關、誠信機關、科技機關、陽光機關的綜合體現，不是單純?yōu)榉⻊斩⻊铡！缎姓S可法》規(guī)定的“部門規(guī)章無行政許可設定權”、“一窗對外”、“辦理時限”、“信賴利益保護”、“監(jiān)督檢查制度”等都是服務的體現。稅務機關是否屬于服務機關是由納稅人、扣繳義務人等行政管理相對人對稅務機關的滿意度來最終決定的，而不是稅務機關自認為對納稅人提供了服務就能標榜為服務機關的。例如，稅務機關在辦理行政許可過程中，違法設置了行政許可或者增設了前置性行政許可條件，肯定會使納稅人不滿意。反之，如果稅務機關為了扶持某企業(yè)發(fā)展而對不符合條件的企業(yè)授予“指定企業(yè)印制發(fā)票”的稅務行政許可，雖會使該企業(yè)感到滿意，但同時會使其他類似企業(yè)不滿意。再如，法律規(guī)定在30日內完成的行政許可事項，如果稅務機關超期了，顯然會使納稅人不滿意。如果在法律規(guī)定時間內2天能辦完的行政許可事項，如果用了5天，即使沒有超過法定期限，同樣會使納稅人不滿意。因為，二者都違反了上面提到的稅務行政效能原則，因而不能被納稅人認為是服務機關。綜上所述，在實施行政許可過程中，稅務機關要作服務機關不是指其職責就是服務，不是為服務為服務，畢竟稅務機關不同于稅務師事務所，稅務機關是行政執(zhí)法機關，其服務應當在執(zhí)法中通過合法、公平、效能、誠信、透明的稅務行政體現出來，即應當寓服務于執(zhí)法之中。
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